Счет-фактура на проценты по займу

Исходя из предоставленной информации, считаем необходимым сообщить следующее.

Счет-фактура является документом, который необходим для того, чтобы покупатель (потребитель, заказчик) мог принять выставленные продавцом (исполнителем, подрядчиком) суммы налога на добавленную стоимость (НДС). В соответствии со ст. 169 НК РФ счет-фактура выставляется продавцом (исполнителем, подрядчиком, правообладателем). Продавец обязан выставить счет-фактуру в случае совершения операции, которая признается объектом обложения НДС (включая те операции, которые освобождаются от обложения НДС) и в некоторых иных случаях, относящихся к операциям нерезидентов и операциям с государственным и муниципальным имуществом.

Таким образом, в рассматриваемом случае обязанность выставления счета-фактуры возникнет в случае, если проводимая операция признается объектом обложения НДС или в случае, если проводимая операция освобождается об обложения НДС. Рассмотрим данный вопрос подробнее.

Объекты налогообложения перечислены в ст. 146 НК РФ, а операции, освобождаемые от налогообложения, в ст. 149 НК РФ. В число объектов налогообложения, в т.ч., включены операции по реализации товаров, работ или услуг на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав. В соответствии со ст. 39 НК РФ реализацией является передача на возмездной основе права собственности на товары одним лицом для другого лица. Согласно ст. 807 ГК РФ по договору займа займодавец передает в собственность заемщику деньги или вещи, определяемые родовыми признаками, а заемщик обязуется вернуть указанную сумму денег (объем, количество вещей) и уплатить (если иное не установлено договором займа) проценты за пользование указанным. Пункт 3 ст. 39 НК РФ не признает операции с денежными средствами (кроме нумизматических целей) реализацией. Ст. 146 НК РФ не признает объектом обложения НДС операции с денежными средствами (кроме целей нумизматики).

Следовательно, денежные средства по займу не являются объектом налогообложения. В то же время подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ относит операции займа к операциям, освобождаемым от налогообложения, что влечет обязанность налогоплательщика выставить счет-фактуру при выдаче займа.

Согласно ст. 34.2. НК РФ Министерство финансов РФ дает разъяснения в письменной форме, адресованные налоговым органам и налогоплательщикам по вопросам применения налогового законодательства. Статья 111 НК РФ исключает возможность привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности в случае исполнения им разъяснений Министерства финансов РФ, что подтверждается многочисленной арбитражной практикой (например, Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 23.11.2011 г. № ВАС-13732/11 «Об отказе в передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации», Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30.11.2010 г. № ВАС-4350/10 и др.)

Министерство финансов РФ рассмотрело указанный вопрос и изложило свое видение ситуации в письме от 22.06.2010 г. № 03-07-07/40. В соответствии с позицией, изложенной в указанном письме, сама сумма займа не является объектом налогообложения по НДС и, следовательно, счет-фактура на сумму займа выставляться не должен. Взимание процентов по договору займа являются согласно НК РФ операцией, освобождаемой от налогообложения согласно ст. 149 НК РФ и поэтому на указанные проценты должен быть выставлен счет-фактура. Стоит заметить, что в письме имеется оговорка, позволяющая действовать и в соответствии с иным толкованием сложившейся ситуации. Вместе с тем мнение Министерства Финансов РФ представляется верным.

Согласно ст. 163 НК РФ налоговым периодом по НДС является квартал. Ст. 174 НК РФ обязывает налогоплательщиков не позднее двадцатого числа, следующего за отчетным кварталом, представлять в налоговые органы по месту своего учета налоговую декларацию. Форма налоговой декларации утверждена Приказом Министерства Финансов РФ от 15.10.2010 г. № 104н «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и Порядка ее заполнения». Статьей XII Приложения № 2 к указанному Приказу утвержден порядок заполнения раздела 7 декларации.

Так как счет-фактура должен выставляться в случае, когда рассматриваемая операция облагается НДС или освобождается от налогообложения, необходимо выяснить, облагается ли операция выдачи займа организации учредителю (физическому или юридическому лицу) НДС. Согласно приведенной выше аргументации можно сделать вывод, что обязанность выставлять счет-фактуру зависит от того, является ли предоставляемый заем беспроцентным, или же на сумму займа подлежат уплате проценты в сумме, установленной в договоре займа, или в размере ставки рефинансирования, если в договоре условие о размере процентов отсутствует. Необходимо учесть, что договор займа считается возмездным (т.е. проценты на сумму займа подлежат уплате) всегда, если в договоре не указано, что договор является беспроцентным и проценты уплачивать не нужно.

Таким образом, в случае выдачи беспроцентного займа счет-фактура не выставляется. Если на сумму займа подлежат уплате проценты, на сумму процентов должен быть выставлен счет-фактура.

Раздел 7 декларации по налогу на добавленную стоимость заполняется в соответствии с установленным компетентным органом порядком. Сумма займа не является объектом налогообложения и указывается по строке 010 в графе 2 (стоимость реализованных (переданных) товаров (работ) без НДС). Графы 3 (стоимость приобретенных товаров (работ, услуг), не облагаемых НДС) и 4 (сумма НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), не подлежащая вычету) не заполняются. Сумма процентов указывается по строке 010 подлежат заполнению графы 2, 3, 4. В графе 1 (код операции) в случае указания суммы займа указывается код 1010801. При заполнении строки 010 в отношении процентов по займу в графе 1 (код операции) необходимо указать код 1010292. Все знакоместа свободного поля (поля, показатель по которому отсутствует) заполняются прочерками.

Хотите получить юридическую консультацию по Вашему вопросу? Позвоните мне сейчас!

Тонкости оформления товарного займа

Практически все юридические лица пользуются займами и кредитами. Существует много разновидностей кредитования. Одно из них – товарный заём.

Вопрос: Облагается ли НДС передача товара по договору товарного займа (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ)?
Посмотреть ответ

Что собой представляет товарный заем

Стандартные займы берутся обычно для приобретения каких-либо товаров, материальных ценностей. Однако вместо денег предприниматель может сразу взять эти товары/вещи. При этом возникает обязанность их возврата. Обычно соглашение о таких займах заключается между двумя ЮЛ.

Передача не денег, но вещей – основная характеристика товарных займов. Остальные нюансы определяются конкретным договором:

• Наличие или отсутствие начисления процентов.
• Обязанность возврата того же актива или аналогичной вещи.

Товарные займы – это особая форма кредитования. Составление договора о таком займе предполагает соблюдение ряда правил.

Законодательное обоснование

Получение товарных займов регламентируется главой 42 ГК РФ. В статье 807 Кодекса указано, что при товарных (неденежных) займах лицу предоставляется некий предмет. Он обязан вернуть предмет с аналогичными родовыми признаками. Под последними понимаются эти характеристики:

• Объем продукции.
• Качество.
• Вид упаковки.
• Ширина ассортимента и прочее.

При описании предоставляемых объектов можно пользоваться стандартными правилами, актуальными при заключении соглашения купли-продажи.

Документальное оформление

Основной документ, который регулирует получение товарного займа – это соглашение. При составлении его нужно учитывать нюансы рассматриваемой формы кредитования, а также правила оформления договора купли-продажи. Рассмотрим все нюансы составления договора:

• Указывается пункт о праве перехода прав собственности вещи от одного ЮЛ другому.
• Прописываются положения стандартного договора купли-продажи: вид актива, его характеристики, количество.
• Указываются дополнительные пункты: наличие процентов, сроки возврата займа.

Как правило, в договоре содержится информация о реальной стоимости передаваемого объекта.

К СВЕДЕНИЮ! Соглашение признается заключенным с даты передачи вещи на основании статьи 760 ГК РФ. Если договор заключается между ЮЛ, он обязательно должен быть оформлен в письменной форме (пункт 1 статьи 761 ГК РФ). Дебитор должен вернуть объект в сроки, указанные в соглашении.

Налогообложение

На расчет налога на прибыль полученная и возвращенная вещь не влияет. Объекты не требуется включать ни в структуру доходов (пункт 1 статьи 251 НК РФ), ни в структуру расходов (пункт 12 статьи 270 НК РФ). Товарные займы иногда предполагают начисление процентов. В этом случае накопленные проценты включаются в структуру внереализационных расходов (пункт 1 статьи 265 НК РФ). Однако нужно учитывать ограничения, перечисленные в статье 269 НК РФ. Если же получен беспроцентный кредит, дохода от отсутствия процентов не образуется.

Реальная стоимость полученного и возвращенного предмета может различаться. Как учесть разницу при определении налога на прибыль? Однозначного разъяснения в законе на этот счет нет. Термин «суммовые разницы» есть в главе 25 НК РФ, однако он не относится к рассматриваемым операциям по кредитованию.

При определении налога на прибыль на товарный заем разница не учитывается. Объясняется это тем, что кредит в натуральной форме не нужно включать в структуру доходов (пункт 1 статьи 251 НК РФ) и структуру расходов (пункт 12 статьи 270 НК РФ).

Выдача и получение товарных займов облагается НДС. Можно ли принимать его к вычету? Не так давно появился пункт 4 статьи 168 НК РФ, по которому НДС будет приниматься к вычету на стандартных основаниях.

Рассмотрим проводки, позволяющие учесть НДС:

• ДТ10 КТ66, 67. Получение товарного займа.
• ДТ19 КТ66, 67. Выделение НДС по полученным активам.
• ДТ68 КТ19. Принятие к вычету НДС.

НДС будут облагаться и проценты. Однако это касается только тех процентов, сумма которых превышает лимит. Последний определяется по ставке рефинансирования ЦБ (подпункт 3 пункт 1 статьи 162 НК РФ). Ставка НДС устанавливается расчетным способом (пункт 4 статьи 164 НК РФ).

Передача вещей и их отгрузка в счет погашения займа не образуют расходов на основании пункта 12 статьи 270 НК РФ. В налоговом учете будут фиксироваться только проценты по кредиту.

Бухгалтерский учет

Дебитор должен вести учет по займу на базе ПБУ 15/01 «Учет займов», установленных приказом Минфина №60н от 2 августа 2001 года. Расчеты будут фиксироваться на счетах 66 и 67. Долг учитывается в стоимостной оценке приобретенных активов (пункт 3 ПБУ 15/01).

Полученные активы нужно оприходовать по стоимости, определенной по тому же алгоритму, что применяется при оценке аналогичных объектов. Однако бухгалтер может упростить себе работу. За цену оприходования можно взять сумму, указанную в соглашении. Если же в договоре никаких сумм не фигурирует, можно взять стоимость, прописанную в счет-фактуре.

Переход прав собственности на объекты считается продажей на базе пункта 1 статьи 39. Операция считается объектом налогообложения. В частности, она облагается НДС.

Часто по товарному займу дебитор получает одну вещь, а возвращает другую вещь с аналогичными характеристиками. В этом случае реальная стоимость переданных активов может отличаться от реальной стоимости возвращаемых вещей. Возникшая разница относится или на доходы, или на расходы, в зависимости от ее положительной или отрицательной величины. Учет разниц производится на основании ПБУ 18/02, утвержденных приказом Минфина №114н от 19 ноября 2002 года.

Кредитор также должен учитывать предоставляемые товарные займы. Учет выполняется на основании ПБУ 19/02, утвержденных Минфином №126н от 10 декабря 2002 года. В пункте 3 этого акта указано, что товарный кредит будет считаться финансовым вложением. Фиксировать сумму нужно на счет 58. Оценка займа выполняется на основании реальной стоимости переданных активов. После отнесения вещей к финансовым вложениям, производится сравнение себестоимости объектов с их стоимостью при обычной продаже без НДС. Образовавшаяся разница относится или на доходы, или на расходы.

Используемые проводки

Рассмотрим проводки, используемые предоставляющей стороной в рамках бухучета:

• ДТ58 КТ41. Списание продукции, предоставленной дебитору.
• ДТ58 КТ68. Начисление НДС с рыночной стоимости активов.
• ДТ58 КТ91. Коррекция объема финансовых вкладов на рыночную стоимость объектов.
• ДТ58 КТ41. Формирование стоимости вкладов за счет себестоимости вещей.

Учет у заемщика будет зависеть от вида кредита (краткосрочный/долгосрочный):

• Счет 66, если договор действует меньше года.
• Счет 67, если соглашение действует больше года.

Рассмотрим используемые заемщиком проводки:

• ДТ10, 41 КТ66, 67. Поступление вещей по договору займа.
• ДТ19 КТ66, 67. НДС по активам.
• ДТ91 КТ66, 67. Ежемесячное начисление процентов по кредиту.
• ДТ66, 67 КТ51. Перечисление средств по процентам.

При возврате вещей используются эти записи:

• ДТ66, 67 КТ10, 41. Учет фактической стоимости вещей по займу.
• ДТ66, 67 КТ68. Начисление НДС.
• ДТ91, КТ66, 67. Стоимость активов скорректирована до той, которая указана в соглашении.

Такие же проводки используются при уплате процентов. Основной первичный документ при бухучете – это соглашение о товарном займе.

А вы выставляете счет-фактуру при выдаче займа?

«Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения», 2009, N 15

Организация располагает свободными денежными средствами и готова предоставить их взаем — под проценты либо (если заемщиком является «свой») на беспроцентной основе. Почему нет? Пожалуйста. А знаете ли вы, что эта, казалось бы, нехитрая операция может вызвать недовольство со стороны контролеров, в частности по вопросу выставления счета-фактуры (точнее, отсутствия такового)? Так надо это делать или нет? Будет ли наказана организация в случае, если такой документ при выдаче займа ею не выставлялся? Об этом мы расскажем в настоящей статье.

Не спорим и соглашаемся

Чтобы разобраться, обязан ли налогоплательщик-заимодавец выставлять счета-фактуры при выдаче займов, надо четко представлять, чем таковая (выдача займов) является для целей исчисления НДС.

И финансисты (Письма от 02.04.2009 N 03-07-07/27, от 28.04.2008 N 03-07-08/104), и налоговые органы (Письма УФНС России по г. Москве от 18.12.2007 N 19-11/120883, от 02.10.2007 N 19-11/093428) легко и непринужденно причисляют сию операцию к реализации услуги, стоимость которой — размер процентов, взимаемых заимодавцем с заемщика.

Если вы согласны с такой позицией, то нечего сомневаться — счета-фактуры надо выставлять! И то, что данная операция Налоговым кодексом причислена к не облагаемым НДС операциям (пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ ), ситуации не меняет, ведь согласно п. 5 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат обложению НДС (освобождаются от налогообложения), расчетные документы, первичные учетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм налога. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп «Без налога (НДС)» (см. также Письмо УФНС России по г. Москве от 18.12.2007 N 19-11/120883).

В силу пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ операции по предоставлению займов в денежной форме, а также оказание финансовых услуг по предоставлению займов в денежной форме не подлежат обложению НДС.

Порядок выставления счетов-фактур при реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) установлен положениями п. 3 ст. 168 НК РФ: это надо сделать не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав или со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

И вот здесь у таких несомневающихся может возникнуть вопрос, что считать датой отгрузки процентов по выданным займам (согласитесь, звучит весьма нелепо) — проценты начисленные или фактически полученные организацией. Другими словами, с какого числа приступить к отсчету пятидневки?

Налоговый кодекс не разъясняет данной ситуации, и мы попробуем разобраться сами. Для этого обратимся к некоторым понятиям из других отраслей права (с учетом п. 1 ст. 11 НК РФ), в частности из бухгалтерского учета, а также к разъяснениям контролеров в отношении расчета пропорции, позволяющей определить сумму «входного» НДС к вычету в случае, если организация ведет как облагаемые, так и не подлежащие налогообложению операции. Так, в Письмах Минфина России от 26.06.2009 N 03-07-14/61 и МНС России от 13.05.2004 N 03-1-08/1191/15@ отмечено, что при расчете доли НДС, принимаемого к вычету, организация должна использовать данные о доходе (выручке) от реализации без НДС.

Доходы от реализации в бухгалтерском учете организации могут учитываться на кредите счетов 90 «Продажи» (субсчет 90-1 «Выручка») и 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 91-1 «Прочие доходы»).

Известно, что доходы в виде процентов в учете организации-заимодавца признаются в составе прочих доходов (п. 34 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» , п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации» ) за каждый истекший отчетный период (п. 16 ПБУ 9/99) в соответствии с условиями договора. Поскольку отчетным периодом в силу п. п. 4 и 48 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» признается месяц, начисление процентов производится ежемесячно. Инструкцией по применению Плана счетов для этих целей предусмотрена бухгалтерская запись Дебет 76-3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам» Кредит 91-1 «Прочие доходы».

Утверждено Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н.
Утверждено Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н.
Утверждено Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н.

Учитывая сказанное, приходим к выводу, что заимодавец обязан выставлять счета-фактуры по процентам, начисленным по займу, и регистрировать в книге продаж (п. п. 3 и 5 ст. 168 НК РФ, п. 16 Правил ведения книг покупок и книг продаж ).

Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914.

Конечно, если вас это не тяготит, то стоит действовать именно так: выдал возмездный заем — веди раздельный учет (разумеется, при условии невыполнения правила «пяти процентов» ), выставляй ежемесячно счета-фактуры. (Заметьте, речь идет о процентных займах. В случае выдачи займов на безвозмездной основе такой обязанности у налогоплательщика-заимодавца не возникает.)

Напомним, подробнее данная тема рассматривалась в статье И.А. Тер-Акоповой «Раздельный учет НДС при предоставлении займа» (N 17, 2007).
Указанная норма НК РФ установлена абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ. Она разрешает не вести раздельный учет в случае, когда доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным ст. 172 настоящего Кодекса.
Кстати, в отношении аналогичных, непрерывно продолжающихся услуг (например, предоставление в аренду помещений) финансисты предлагают определять налоговую базу каждый налоговый период. Такая точка зрения, в частности, высказана в Письме от 04.04.2007 N 03-07-15/47, в котором указано: при оказании услуг по сдаче в аренду имущества счета-фактуры следует выставлять не позднее пяти дней, считая со дня окончания налогового периода, в котором такие услуги оказаны.

А мы считаем иначе!

Итак, выше мы ознакомили вас с позицией контролеров, но сказать, что она безупречна, нет никакого желания. Объясним, что имеется в виду, и для начала вновь обратимся к пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ, согласно которому не подлежат обложению НДС операции по предоставлению займов в денежной форме, а также оказание финансовых услуг по предоставлению займов в денежной форме.

Судя по конструкции данной нормы НК РФ, можно предположить, что операции по предоставлению займа и финансовые услуги — это не одно и то же. Действительно, последние оказываются специализированными организациями, имеющими соответствующие лицензии. Это следует из Федерального закона от 26.07.2006 N 135-ФЗ «О защите конкуренции», в котором представлен закрытый перечень финансовых услуг, оказываемых только финансовыми организациями. К ним, в частности, относятся банковские услуги, связанные с привлечением и (или) размещением денежных средств юридических и физических лиц. Да и Минфин, в общем-то, не отрицает, что в ст. 149 НК РФ термин «финансовые услуги» используется именно в таком значении (Письмо от 14.03.2007 N 03-02-07/2-44).

Это с одной стороны. А с другой — в представленных выше разъяснениях финансисты почему-то ставят знак равенства между этими понятиями. Поэтому сразу возникает вопрос, как же обычная компания может оказывать финансовые услуги. Непонятно. (Кстати, Гражданский кодекс четко разделяет договор об оказании услуг и договор займа, о чем свидетельствуют различные его главы — гл. 39 и 42.)

Ладно, допустим, что финансовые услуги оказывают как специализированные, так и не являющиеся таковыми компании. А реализация услуг, как известно, — это объект налогообложения (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Только вот самого понятия «услуга» для целей гл. 21 НК РФ не определено. В то же время в части первой НК РФ (п. 5 ст. 38 НК РФ) указан обязательный признак услуги, заключающийся в реализации результатов деятельности, не имеющей материального выражения.

Примечание. В соответствии с гражданским законодательством выдача займа не приравнена к оказанию услуги.

Но разве в соответствии с договором займа осуществляется какая-либо деятельность? Нет, и опять-таки этого не отрицает Минфин, о чем свидетельствует Письмо от 01.06.2006 N 03-01-15/4-121. (После выдачи займа (формирования основного долгового обязательства) заимодавец не осуществляет никакой деятельности, результаты которой могли бы передаваться заемщику, например, по акту сдачи-приемки выполненных услуг. То есть единовременное действие налогоплательщика (нефинансовой организации) — выдача займа — услугой не является .)

См. также п. 15 Постановления Пленума ВС РФ N 13, Пленума ВАС РФ N 14 от 08.10.1998, в котором судьи назвали проценты по договору займа платой за пользование денежными средствами (другими словами, для целей применения гражданского законодательства предоставление займа имеет иную правовую природу, чем взаимоотношения сторон по договору возмездного оказания услуг).

Также в Налоговом кодексе понятие реализации услуг (ст. 39) отделено от понятия процентов (п. 3 ст. 43) — таковыми признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам.

Таким образом, процент, уплаченный за пользование заемными средствами, является не чем иным, как доходом, полученным по долговому обязательству в размерах и в порядке, определенных договором (ст. 809 ГК РФ). Утверждать, что передача заемных денежных средств является услугой, нельзя, так как непосредственно от получения денежных средств заемщик не получает результата. У него есть только обязанность возвратить сумму займа и уплатить заимодавцу определенный размер процентов. То есть рассматривать начисление процентов как некую услугу, в том числе и финансовую, оснований не имеется.

Подведем итог: выдача займов и получение процентов по ним — это не услуги. А упоминание в ст. 149 НК РФ операций по выдаче займов в денежной форме и финансовых услуг по их выдаче — очередная недоработка законодателя. Не будь этой нормы, ничего не изменилось бы, и вот тому обоснование.

Операции по передаче денег по договору займа можно рассматривать как операции, связанные с обращением российской валюты . В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ данные операции не являются объектом обложения НДС, а в силу пп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ они не признаются реализацией товаров, работ, услуг.

См. пп. 1 п. 1 ст. 1 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле».

Проценты — доход по долговому обязательству, никак не связанный с реализацией (п. 3 ст. 43 НК РФ). А раз нет реализации — нет объекта налогообложения.

Согласившимся с такой позицией сомневаться не надо — выдача займов и получение процентов по ним не должны сопровождаться выставлением счетов-фактур (п. п. 3, 5 ст. 168, п. 3 ст. 169 НК РФ).

А вдруг накажут?

В то же время осторожным налогоплательщикам напомним: мнение, идущее вразрез с позицией контролеров, неизбежно приведет организацию в суд, поэтому стоит заранее взвесить все за и против. В случае невыставления счета-фактуры налогоплательщик несет риск предъявления ему налоговых санкций по ст. 120 НК РФ. Последней установлено: под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения понимается отсутствие первичных документов, счетов-фактур или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика. Если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, предусмотрен штраф в размере 5000 руб.; более одного налогового периода — в размере 15 000 руб.

Внимание! Отсутствие одного счета-фактуры не влечет за собой ответственности по ст. 120 НК РФ, поскольку в указанной норме говорится о счетах-фактурах во множественном числе (см., например, Постановление ФАС УО от 10.05.2005 N Ф09-1872/05-С2).

Кроме того, отсутствие счетов-фактур, выставленных заимодавцами на сумму платы за пользование заемными средствами в виде процентов, которые подлежат уплате заемщиком в соответствии с договором займа, не дает правовых оснований для привлечения последнего (заемщика) за выявленное нарушение к ответственности по п. 2 ст. 120 НК РФ (Постановление ФАС СЗО от 14.01.2008 N А56-4910/2007).

Учет кредитов и займов на предприятии: что нужно знать руководителю

Учет кредитов и займов на предприятии: что нужно знать руководителю

Кандидат экономических наук, доцент. Автор двух монографий, шести учебных пособий и нескольких десятков статей по вопросам бухгалтерского учета, финансового менеджмента и анализа. Лауреат премии губернатора в сфере науки, техники и инновационной деятельности за 2012 г. За плечами — опыт работы главбухом бюджетного учреждения и преподавателем государственного вуза.

Чем отличаются кредиты и займы

Бытует заблуждение, что суть отличия в следующем: кредиты выдаются под процент, а займы – за просто так. Это неверно.

Вот три ключевых расхождения между ними, которые определяются главой 42 ГК РФ:

• кто выступает кредитором или заимодавцем? Для кредитов – это банки (см. также про эквайринг). Для займов – все прочие юридические и физические лица, например, поставщики или покупатели, собственники или работники организации;
• какова форма предоставления? Кредиты выдаются исключительно в денежной форме 1 . Займы могут быть и в натуральной;
• обязательна ли возмездность? Для кредитов – да. Для займов – нет. Причем в некоторых случаях, если в договоре прямо не указано иное, заем всегда будет беспроцентным (п. 4 ст. 809 ГК РФ).

Бухгалтерский учет кредитов и займов на примере предприятия

Чтобы правильно учитывать кредиты и займы, принимайте во внимание следующие нормативные документы. Их список – на рисунке 1.

Рисунок 1. Какими документами регулируется учет кредитов и займов

Давайте рассмотрим основные положения этих документов. Но для начала вспомним: учет займов и кредитов сводится к отражению на счетах операций трех типов:

1. Получение заемных средств.
2. Начисление процентов по ним.
3. Возврат.

Причем информация со счетов переходит в бухгалтерскую отчетность. Все вместе – это канва дальнейшего рассказа.

Этап 1. Получение заемных средств

Если речь идет про получение денежного кредита и займа, то тут все просто.

С одной стороны, в вашей организации увеличиваются деньги, например, на расчетном, валютном счете или в кассе (определяется характером договора). Деньги – это актив баланса. Значит, счета для их учета – тоже активные. Увеличение отразится по дебету.

С другой стороны, формируется обязательство. Оно может оказаться долго- или краткосрочным. Это также зависит от условий договора. Граница срочности – 12 месяцев. В итоге одновременно прирастает пассив, что отражается по кредиту счетов учета расчетов.

Бухгалтерская запись будет такой:

Чуть сложнее обстоит дело, когда заем носит неденежный характер, либо, когда речь идет про товарный кредит. В этом случае по дебету пойдет счет, на котором вы учитываете аналогичные активы. Для материалов – 10, для товаров – 41, для основных средств – 08 с последующим переносом на 01-й.

И еще важный момент. Операции по предоставлению займов в неденежной форме, в отличие от денежных, облагаются НДС. Это следует из пп. 1 п. 1 ст. 146 и пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ. Так как вещи по договору передаются в собственность, значит, признается их реализация.

Выходит, заимодавец начислит НДС по такой операции и выставит счет-фактуру. А у вашего предприятия появится право возместить налог из бюджета. Так будет, если одновременно выполняются условия:

• организация-заемщик является плательщиком НДС и заем получен для осуществления деятельности, которая облагается этим налогом. Последнее актуально, когда совмещаются несколько налоговых режимов;
• неденежные активы, полученные взаймы, приняты к учету;
• есть оригинал счета-фактуры от заимодавца по операции предоставления неденежного займа.

Схема записей окажется следующей:

Этап 2. Учет расходов по займам и кредитам

Расходы по заемным средствам – это, прежде всего, проценты по ним. В отношении них помните три правила.

Правило 1. Начисление и выплаты процентов – разные операции. Даже если договором предусматривается разовое погашение по окончании срока кредитования, то начисление процентного расхода происходит ежемесячно. Так будет и в случаях, когда платеж кредитору производится раз в квартал или полугодие.

Причина: принцип начисления. В российской трактовке он называется допущение временной определенности фактов хозяйственной жизни. Отсылка к нему есть в п. 18 ПБУ 10/99. Суть сводится к следующему: расходы отражаются в том периоде, к которому они относятся, вне зависимости от их фактической оплаты. Минимальный отчетный период в бухучете – месяц (п. 48 ПБУ 4/99). Поэтому и привязка в отражении расходов производится к месяцу.

Послабление существует для организаций, которые ведут учет упрощенно (п. 4 и 5 ст. 6 Закона «О бухучете»). Они имеют право применять кассовый метод признания расходов, то есть отражать их на бухгалтерских счетах только после оплаты.

Правило 2. Проценты рассчитываются исходя из фактического количества дней, в которые организация пользовалась заемными средствами. Если в договоре не указано иное, то день получения в расчет не принимается, а день возврата, наоборот, учитывается.

Например, кредит или заем взят 15 февраля сроком на полгода. Для начисления процентов за февраль посчитайте все дни с 16 февраля по 28-е или 29-е включительно.

Правило 3. Формат проводок зависит от цели привлечения заемных средств. Причем крéдит будет в любом случае одним и тем же – 66 или 67. А дебет – различным.

Если заемные средства взяты для приобретения инвестиционного актива, то проценты по ним увеличат стоимость последнего и попадут на счет 08. Это та самая ситуация, когда начисленные проценты не сразу попадают в расход, а сначала аккумулируются в капитальных затратах. Во всех остальных случаях они отражаются по дебету счета 91-2, то есть в прочей составляющей.

Те, кто применяют упрощенный подход к ведению бухучета, могут отойти от такого порядка. Им дано право признавать все проценты в составе прочих расходов без применения счета 08 (п. 7 ПБУ 15/2008 и письмо Минфина РФ от 20.02.2017 г. № 07-01-07/9681).

На рисунке 2 мы показали, что считается инвестиционным активом.

Рисунок 2. Особенности учета процентов по кредитам и займам, которые взяты для приобретения инвестиционного актива

Вот такими будут бухгалтерские записи.

Заметьте: характер заемных средств – денежный или неденежный – в вопросе признания процентного расхода ни на что не влияет. Бухгалтерские записи окажутся идентичными.

В момент погашения процентного долга закрывается задолженность по кредиту 66 или 67 и одновременно происходит денежный отток.

Примечание: * в статье мы не рассматриваем учет курсовых разниц по валютным кредитам и займам.

Сумма по этой записи не обязательно равняется расходу за один месяц. Если договором определен более долгий срок погашения, допустим, раз в квартал, то надо сложить все процентные начисления по кредиту 66 (67). Чтобы туда по ошибке не попала основная сумма долга, на названных счетах создается отдельный субсчет для процентов (п. 4 ПБУ 15/2008).

Например, учет кредитов и займов в «1С:ERP Управление предприятием» реализуется как раз по такому правилу. Открываются следующие субсчета к счетам 66 и 67:

• 01 и 03 для основной суммы рублевого кредита/займа;
• 02 и 04 для процентов по ним.

И еще важные моменты про НДС:

• если взаймы получены деньги или ценные бумаги, то обязанностей по НДС с процентных платежей у заемщика не возникнет;
• если заем имеет неденежную форму, но проценты платятся деньгами, объект налогообложения тоже не появится;
• если и заем, и проценты по нему носят неденежный характер, то заемщик обязан начислить НДС и выставить счет-фактуру в момент передачи дополнительных неденежных активов. Причина: такое дополнительно отданное имущество признается реализованным. При этом заимодавец получает право предъявить налог к вычету.

Бухгалтерские записи в последнем случае окажутся такими.

Этап 3. Возврат заемных средств

Когда возвращаются деньги, то совершается бухгалтерская запись, прямо противоположная приведенной в первой схеме. Вот такая:

Ситуация усложнится в случае погашения неденежного обязательства. В этом случае опять появится НДС, так как теперь заемщик передает имущество в собственность заимодавца. Операция признается реализацией, значит, попадает под обложение данным налогом.

Схема бухгалтерских записей – аналогична пятой. Изменятся только формулировки.

Рассмотрим два примера.

Пример 1

17.02.2020 организация взяла кредит в банке сроком на три месяца. Сумма – 1 млн руб. Ставка – 12%. Цель – пополнение оборотных средств. По условиям кредитного договора проценты погашаются вместе с основной суммой долга по истечении срока кредитования.