Исправление ошибок в налоговом учете по налогу на прибыль

Как исправлять ошибки в налоговом учете

В налоговом учете могут быть допущены ошибки. Их обязательно нужно исправить, так как существенные ошибки могут привести к ошибочному налогообложению. Исправлять недочеты нужно в соответствии с законным порядком.

Особенности исправления ошибок в налогообложении

Порядок устранения недочетов в бухучете регулируется ПБУ №22/2010. Однако ошибка в бухучете может привести к неправильному исчислению налоговой базы. В этом случае нужно руководствоваться положениями НК РФ.

В законе отсутствует определение недочета в рамках налогового учета. Это определение нужно формулировать самостоятельно. Ошибка – это неверное отражение операций или полное отсутствие этого отражения в бухучете. Неправильные сведения из бухучета, в свою очередь, приводят к неверному исчислению налоговой базы.

Поэтому, если рассматриваются ошибки в налоговом учете, под ними будут подразумеваться искажения в определении налоговой базы прошлых периодов.

Порядок исправления недочетов содержится в пункте 1 статьи 54 НК РФ. В статье указаны следующие положения:

  • Если искажения относятся к прошлым периодам, а обнаружены они в текущем периоде, производится перерасчет базы и суммы налога. Перерасчет проводится за период, в котором была допущена ошибка.
  • Если время совершения недочета узнать невозможно, перерасчет базы и налоговой суммы выполняется за период, в котором выявлены искажения.

То есть важно внести исправления в нужный период.

Основная информация

При определении налога на прибыль возможны искажения со следующими итогами:

  • Уменьшение суммы расходов. Обнаруживается обычно при неверном включении расходов в состав трат, которые не учитываются при определении налога на прибыль.
  • Увеличение суммы расходов. Корректировки нужно отразить по статье прямых или косвенных издержек.
  • Неучтенная выручка. В этом случае нужно исправлять не только декларацию по налогу на прибыль. Корректировки требуется внести в декларацию на добавленную стоимость. Необходимость в двух декларациях обусловлена тем, что размер выручки по этим документам должен быть одинаковым.

Если были обнаружены ошибки, которые спровоцировали искажения по нескольким налогам, нужно вносить корректировки в эти документы:

  • Декларация по НДС.
  • Декларация по налогу на прибыль.
  • Расчет по налогу на имущество.

Подобный перечень корректировок актуален, к примеру, при отсутствии отображения выбытия основного средства.

Исправление недочета в период его совершения

Недочет исправляется в период его допущения в том случае, если этот период достоверно известен. Дату совершения ошибки можно узнать из бухгалтерских и налоговых регистров. Записи в эти регистры вносятся на базе первичной документации. Основной реквизит первички – это дата составления бумаги. Это момент выполнения операции. Если же этот момент не отражен, во внимание принимается дата окончания операции. В подавляющем большинстве случаев период совершения ошибки определить можно, так как все операции подтверждаются первичными документами.

Если в поданной декларации найдены искажения, в уточненную декларацию вносятся все изменения на основании статьи 81 НК РФ. Под искажениями понимаются в том числе значения, которые могут привести к уменьшению сумм налога.

Пример

В начале 2017 года было обнаружено, что в прошлом году в бухучете не была отражена выручка за товар, отгруженный в сентябре прошлого года. Недочет обнаружен после завершения года, но до даты подписания бухгалтерской отчетности за 2016 год. Поэтому исправления вносятся по соответствующим счетам бухучета за декабрь 2016 года. Исправления сопровождаются использованием этих проводок:

  • ДТ62 КТ90/1. Выручка за проданные товары в 2016 году.
  • ДТ90/3 КТ68/НДС. Начисление НДС.
  • ДТ99 КТ68/Налог на прибыль. Начисление условного расхода.

Срок подачи декларации по НДС за третий квартал – 25 октября 2016 года. Этот срок истек на дату обнаружения искажения. Появляется необходимость подачи уточненной декларации по НДС за третий квартал 2016 года. Налоговый период по НДС – это квартал (основание – статья 163 НК РФ). Искажение, допущенное в третьем квартале, не влияет на верность расчетов НДС в четвертом квартале. То есть уточненный расчет за этот квартал направлять не нужно.

Период по налогу на прибыль – это календарный год (пункт 1 статьи 285 НК РФ). Этот год подразделяется на отчетные периоды: квартал, полугодие и 9 месяцев года (пункт 2 статьи 285 НК РФ). Искажение, допущенное в сентябре 2016 года, предполагает необходимость сдать уточненную декларацию за 9 месяцев и за год. Подобная необходимость связана с исчислением базы методом нарастающего итога.

В рассматриваемом примере искажение исправляется следующим методом: прибыль в бухучете и налоговая база корректируются в одном периоде. Поэтому не формируется разница между бухгалтерской и налоговой прибылью. Нормы ПБУ 18/02 использоваться в рассматриваемом случае не будут.

Дополнительная информация

Уточненная декларация предоставляется по форме, актуальной в период, за который выполняются корректировки (основание – пункт 5 статьи 81 НК РФ). Уточненка может подаваться по истечении срока подачи обычной декларации (пункт 1 статьи 81 НК РФ). Однако если срок подачи декларации и уплаты налога завершился, до направления уточненки нужно заплатить недоимку и пени. Итак, если обнаружены искажения, действовать нужно по этой схеме:

  1. Выполнение перерасчета базы и налога в период, в котором произошли искажения.
  2. Уплата недоимок и пени.
  3. Подача уточненки.

ВАЖНО! Уплата недоимки и пени позволит избежать штрафа. Последний назначается на основании статьи 122 НК РФ.

Период допущения искажений неизвестен

Если период совершения ошибки установить невозможно, корректировка вносится в период обнаружения искажения. Подобные случаи – это исключения. В большинстве случаев период допущения ошибки известен. В каких случаях возможно искажение подобного характера? К примеру, это покупка материалов. При их приобретении была неправильно отражена стоимость покупки в налоговом регистре. В данном случае искажение базы по налогу на прибыль будет зафиксировано не в момент оприходования материала, а в момент реализации. Если у фирмы большой оборот материалов и учет выполняется по средней себестоимости, отследить дату продажи материала очень сложно.

Если искажение стало причиной излишней уплаты налога, исправляется оно в периоде обнаружения недочета.

Однако нужно учитывать один нюанс: фирма может включить в базу актуального периода сумму искажения, спровоцировавшую переплату налога в прошлом периоде, только при наличии в текущем периоде прибыли.

Если искажение привело к убытку фирмы, проводится перерасчет налоговой базы за период совершения искажения. Соответствующее положение приведено в письме Минфина №03-02-07/1/42067 от 22 июля 2015 года.

Особенности оформления титульного листа уточненки

Уточненная декларация составляется особым образом. На ее титульном листе должна быть кодировка вида бумаги или номер корректировки отчетной формы, который актуален для деклараций нового формата. К примеру, это декларация на прибыль компаний, утвержденная приказом Минфина №54н от 5 мая 2008 года. Подобный документ актуален при подаче уточненки по налогу на прибыль за 2008 год. Если используется эта форма, в поле «Номер корректировки» нужно прописать число повторных деклараций, направленных за определенный период. Это поле размещено в верхней части листа.

Исправление ошибок прошлых периодов в налоговом учете

Исправление ошибок прошлых периодов должно осуществляться с применением ставки налога на прибыль, действующей в периоде их обнаружения. К такому выводу пришли эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ, рассмотрев следующую ситуацию. Ошибки прошлых лет (2008 года) связаны: 1) с обнаружением расходов, относящихся к 2008 году, не учтенных ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете; 2) с доначислением амортизации по основному средству (суммы амортизационных отчислений в налоговом учете меньше, чем в бухгалтерском); 3) с восстановлением отложенного налогового обязательства (ОНА), неправомерно списанного в 2008 году.

Порядок исправления ошибок

В случаях выявления организацией в текущем отчетном периоде неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета в прошлом году (далее — ошибки прошлого периода) исправления в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность за прошлый отчетный год (после утверждения в установленном порядке годовой бухгалтерской отчетности) не вносятся. Такие ошибки отражаются в текущем периоде в момент их обнаружения (п. 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности 1 (далее — Указания по составлению отчетности) и п. 39 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации 2 .

При этом убытки и прибыль прошлых лет, выявленные в отчетном году, являются прочими расходами или доходами и отражаются на соответствующих субсчетах счета 91 (п. 12 ПБУ 10/99 «Расходы организации» 3 (далее — ПБУ 10/99) и п. 8 ПБУ 9/99 «Доходы организации» 4 (далее — ПБУ 9/99)) на основании бухгалтерской справки, оформленной в соответствии с требованиями п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон № 129-ФЗ) (см. также письмо Минфина России от 29.01.2007 № 03-03-06/1/42).

Уменьшение (увеличение) налога на прибыль за 2008 год отражается на счете 99 с применением ставки, действовавшей в 2008 году.

Порядок исправления ошибок прошлого периода в налоговом учете несколько иной.

Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. И только в случае невозможности определения конкретного периода (или если ошибки не привели к занижению налога на прибыль) корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Применение ПБУ 18/02

В соответствии с ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» 5 разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком), образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете, состоит из постоянных и временных разниц.

При этом постоянные и временные разницы отражаются в бухгалтерском учете обособленно. В аналитическом учете временные разницы учитываются дифференцированно по видам активов и обязательств, в оценке которых возникла временная разница (п. 3 ПБУ 18/02). Такой учет необходим для правильной идентификации временных разниц в будущих периодах, в частности при исправлении ошибок, приводящих к изменению временных разниц.

Постоянные разницы приводят к возникновению постоянных налоговых активов (обязательств) (далее — ПНА (ПНО)). Под ПНО понимается сумма налога, которая приводит к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде. А ПНА является сумма налога, которая приводит к уменьшению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде, поэтому ПНА (ПНО) отражаются в том отчетном периоде, в котором возникли постоянные разницы.

При этом сумма ПНА (ПНО) рассчитывается как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную и действующую на отчетную дату:

ПНА (ПНО) = Постоянная разница Ставка налога, установленная в п. 1 ст. 284 НК РФ на дату признания постоянной разницы.

Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль — в другом или в других отчетных периодах. При этом такие разницы, в зависимости от их вида, приводят к возникновению отсроченных налоговых активов и обязательств (далее — ОНА (ОНО)).

Размер ОНА (ОНО) определяется как произведение вычитаемых (налогооблагаемых) временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную и действующую на отчетную дату:

ОНА (ОНО) = Вычитаемая (налогооблагаемая) временная разница Ставка налога, установленная в п. 1 ст. 284 НК РФ на дату признания временной разницы.

Пунктами 14 и 15 ПБУ 18/02 предусмотрено, что в случае изменения ставок налога на прибыль величина ОНА (ОНО) подлежит пересчету с отнесением возникшей в результате пересчета разницы на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). Так, понижение с 01.01.2009 ставки налога на прибыль с 24 до 20% (Федеральный закон от 26.11.2008 № 224-ФЗ) привело к необходимости уменьшения размера ОНА и ОНО, учитываемых по состоянию на 31.12.2008.

Отметим, что другие случаи, требующие пересчета ОНА (ОНО) (например, при исправлении ошибок, относящихся к периодам, в которых действовала иная ставка налога) ПБУ 18/02 не предусмотрены.

Различный порядок исправления ошибок прошлых периодов в бухгалтерском и налоговом учете приводит к возникновению постоянных налоговых разниц (пункты 4 и 7 ПБУ 18/02). Так, сумма ошибки, отраженная на субсчете «Прочие расходы» счета 91, рассматривается в качестве постоянной разницы, которая является источником формирования ПНО. И наоборот, сумма ошибки, отраженная на субсчете «Прочие доходы» счета 91, рассматривается в качестве постоянной разницы, которая является источником формирования ПНА 6 . Причем при исправлении ошибки постоянная разница в виде суммы ошибки возникает в любом случае, даже если исправляется операция, которая сама по себе не приводит к возникновению разниц.

Читайте также  Соглашение о замене стороны в договоре - образец

При расчете ПНА (ПНО) используется ставка налога на прибыль, действующая в отчетном периоде возникновения разницы.

Предположим, организация ошибочно не включила в расходы 2008 года стоимость юридических услуг в размере 10 тыс. руб. (одинаково учитываются в расходах как в бухгалтерском, так и налоговом учете). При исправлении ошибки стоимость данных услуг в бухгалтерском учете включается в прочие расходы в периоде выявления ошибки (2009 год), а в налоговом учете — в периоде, к которому эти расходы относятся (2008 год). В результате возникает постоянная разница, которая формирует ПНО в размере 2 тыс. руб. (10 тыс. 20%).

В бухгалтерском учете исправление такой ошибки оформляется следующим образом:

Дебет 91, субсчет «Прочие расходы» Кредит 60 — 10 тыс. руб. — отражены юридические услуги, оказанные в 2008 году (на основании акта);

Дебет 99 Кредит 68 — 2 тыс. руб. — отражено ПНО;

Дебет 68 Кредит 99 — 2,4 тыс. руб. (10 тыс. 24%) — отражено уменьшение (восстановление) налога на прибыль за 2008 год.

Исправление же ошибок прошлого периода, которые привели бы в том периоде, к которому относятся, к временным разницам, также приводит к возникновению временных разниц и в периоде их исправления. При этом корректировка ОНА или ОНО отражается в отчетном периоде, т. е. в том периоде, в котором обнаружена ошибка (п. 11 Указаний по составлению отчетности).

Например, организация в 2009 году выявила, что первоначальная стоимость основного средства (ОС), введенного в эксплуатацию в марте 2008 года, была занижена на 10 тыс. руб. Предположим, что для целей бухгалтерского и налогового учета первоначальная стоимость ОС одинаковая, срок полезного использования ОС для целей бухгалтерского учета — 24 месяца, налогового учета — 36 месяцев.

Таким образом, амортизационные отчисления за 9 месяцев 2008 года (с апреля по декабрь) были занижены: в бухгалтерском учете — на 3750 руб. (10 тыс. / 24 9); в налоговом учете — на 2500 руб. (10 тыс. / 36 9).

Разница между суммой амортизационных отчислений в бухгалтерском и налоговом учете, составившая 1250 руб. (3750 – 2500), является вычитаемой (в будущем, когда в бухгалтерском учете объект полностью самортизируется, а в налоговом — нет, она будет уменьшать налог на прибыль) и приводит к необходимости увеличить ОНА на сумму 250 руб. (1250 20%).

Обращаем внимание налогоплательщиков, что в учете данная разница возникнет в 2009 году, т. е. тогда, когда в бухгалтерском учете будет исправлена ошибка и первоначальная стоимость ОС будет увеличена. Именно поэтому, на наш взгляд, при доначислении ОНА следует применять ставку налога на прибыль, действующую в 2009 году.

Из-за того, что в бухгалтерском учете в 2009 году при исправлении ошибки прошлого периода (2008 года) были учтены амортизационные отчисления в размере 3750 руб., а при расчете налога на прибыль эта сумма не учитывалась (и не будет в будущем учитываться), возникает постоянная разница, которая в свою очередь формирует ПНО в размере 750 руб. (3750 20%).

Отражение в учете корректировок сумм ОНА (ОНО), связанных с исправлением ошибок прошлых периодов, рекомендуем производить в корреспонденции со счетом 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Корректировка в корреспонденции с субсчетом «Налог на прибыль» счета 68 может привести к появлению на данном субсчете сальдо, которое не будет соответствовать фактическим данным (т. е. данным декларации по налогу на прибыль). Отметим, что именно такой порядок исправления ошибок (с использованием счета 84) предлагается в проекте нового ПБУ 22/2009 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» 7 .

В бухгалтерском учете увеличение первоначальной стоимости ОС и доначисление амортизационный отчислений отражается следующим образом:

Дебет 08 Кредит 60 и

Дебет 01 Кредит 08 — 10 тыс. руб. — откорректирована первоначальная стоимость ОС;

Дебет 91, субсчет «Прочие расходы» Кредит 02 — 3750 руб. — доначислены амортизационные отчисления за 2008 год;

Дебет 99 Кредит 68, субсчет «Налог на прибыль» — 750 руб. — отражено ПНО, связанное с доначислением амортизационных отчислений за 2008 год;

Дебет 09 Кредит 84 — 250 руб. — доначислен ОНА в связи с доначислением амортизационных отчислений за 2008 год;

Дебет 68 Кредит 99 — 600 руб. (2500 24%) — отражено уменьшение (восстановление) налога на прибыль за 2008 год.

Заполнение форм

Прежде всего отметим, что текущий налог на прибыль, отраженный в строке 150 отчета о прибылях и убытках (форма № 2), должен быть равен сумме налога на прибыль, указанной в декларации по налогу на прибыль (п. 22 ПБУ 18/02).

При этом суммы прибылей и убытков прошлых лет, отраженные на счете 91 «Прочие доходы и расходы», сформируют финансовый результат за тот отчетный период, в котором была выявлена и исправлена ошибка прошлых периодов. Эти суммы указываются в форме № 2 за данный отчетный период по строкам 090 «Прочие доходы» и 100 «Прочие расходы» и в свою очередь участвуют в определении значения строки 140 «Прибыль (убыток) до налогообложения». Суммы ПНА (ПНО), связанные с исправлением ошибок прошлых периодов, указываются справочно в строке 200 «Постоянные налоговые обязательства (активы)».

Корректировки ОНА (ОНО), связанные с исправлением ошибок прошлых периодов, в форме № 2 не отражаются, поскольку не учитываются при исчислении текущего налога на прибыль.

В соответствии с последним абзацем ст. 22 ПБУ 18/02 сумма доплаты (переплаты) налога на прибыль в связи с обнаружением ошибок (искажений) в предыдущие отчетные (налоговые) периоды, не влияющая на текущий налог на прибыль отчетного периода, отражается по отдельной статье отчета о прибылях и убытках (после статьи текущего налога на прибыль). Минфин России рекомендует указывать эти суммы после показателя текущего налога на прибыль, отражаемого в строке 150 формы № 2 в дополнительной строке «Прочие расчеты с бюджетом по налогу на прибыль» 8 . В этой строке отражаются суммы доплаты (переплаты) налога, указанные в уточненных декларациях.

Откорректированные суммы ОНА (ОНО) в бухгалтерском балансе (форма № 1) учитываются по одноименным строкам 145 и 515. Кроме того, в строке 470 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» указывается скорректированная сумма нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) прошлых лет.

Эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ
О. Ткач, В. Горностаев

Статья опубликована в журнале
«Налоговая политика и практика»
№ 4 апрель 2010 год

Исправление ошибок в налоговом учете по налогу на прибыль

Дата публикации 19.04.2021

После сдачи годовой отчетности в бухгалтерию поступили документы за 2020 год. Можно ли принять эти документы к учету в текущем 2021 году или нужно это делать прошлым годом и сдавать уточненную декларацию по налогу на прибыль и бухгалтерскую отчетность?

Документы должны быть отражены в учете в том отчетном периоде, к которому они относятся. Если документы за прошлый год не отражены в отчетности за прошлый год, к которому они относятся, это может привести к искажению годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также к занижению или завышению налоговой базы по налогу на прибыль. Этот факт следует расценивать как ошибку в бухгалтерском и налогом учете. Выявленные ошибки и их последствия подлежат обязательному исправлению.

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете исправление ошибок прошлого периода зависит от уровня существенности ошибки.

Согласно п. 3 ПБУ 22/10 существенность ошибки организация определяет самостоятельно на основе величины и характера соответствующей статьи (статей) бухгалтерской отчетности. Ошибка признается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период.

Согласно п. 9 ПБУ 22/2010 существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется:

1) записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в текущем отчетном периоде. При этом корреспондирующим счетом в записях является счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка);

2) путем пересчета сравнительных показателей бухгалтерской отчетности за отчетные периоды, отраженные в бухгалтерской отчетности организации за текущий отчетный год (за исключением случаев, когда невозможно установить связь этой ошибки с конкретным периодом либо невозможно определить влияние этой ошибки накопительным итогом в отношении всех предшествующих отчетных периодов).

Пересчет сравнительных показателей бухгалтерской отчетности осуществляется путем исправления показателей бухгалтерской отчетности, как если бы ошибка предшествующего отчетного периода никогда не была допущена (ретроспективный пересчет).

Ретроспективный пересчет производится в отношении сравнительных показателей отчетности с того предшествующего отчетного периода, представленного в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год, в котором была допущена соответствующая ошибка.

Таким образом, в учете организации в текущем 2021 году необходимо сделать проводки по отражению операций прошлого 2020 года в корреспонденции со счетом 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». А при составлении отчетности за 2021 год следует пересчитать показатели по 2020 году, представленные в этой отчетности, так, как будто ошибка никогда не была допущена (ретроспективный пересчет).

В пояснительной записке к отчетности необходимо раскрыть эту информацию.

Если ошибка несущественная, то исправительные записи производятся в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка. Прибыль или убыток, возникшие в результате исправления ошибки, отражаются в составе прочих доходов или расходов (счет 91 «Прочие доходы и расходы») текущего отчетного периода (п. 14 ПБУ 22/10). В этом случае ретроспективный пересчет показателей бухгалтерской отчетности не делается. Таким же образом могут исправлять существенные ошибки прошлых периодов, выявленные после утверждения отчетности, организации, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность (абз. 6 п. 9 ПБУ 22/10).

Если годовая бухгалтерская отчетность еще не утверждена, то в нее можно внести исправления в 2021 году. В соответствии с п. 8 ПБУ 22/2010 существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после представления бухгалтерской отчетности за этот год акционерам, участникам ООО, органу государственной власти и т. п., но до даты ее утверждения, исправляется в порядке, установленном п. 6 ПБУ 22/2010, т. е. записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета за декабрь отчетного года. В исправленной бухгалтерской отчетности раскрывается информация о том, что эта отчетность заменяет первоначально представленную отчетность, а также об основаниях составления исправленной отчетности. Исправленная бухгалтерская отчетность представляется во все адреса, в которые была представлена первоначальная бухгалтерская отчетность.

Налоговый учет по налогу на прибыль

В целях исчисления налога на прибыль порядок исправлений при изменении налогооблагаемой базы прошлого налогового (отчетного) периода из-за выявленных в текущем периоде ошибок регулируется ст. 54 и ст. 81 НК РФ:

  • если допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога на прибыль, то сдать уточненную декларацию можно, но необходимости в этом нет (абз. 2 п. 1 ст. 81 НК РФ, абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ). При этом и прошлый период, в котором допущена ошибка, и текущий период должны быть прибыльными (письма Минфина России от 24.03.2017 № 03-03-06/1/17177, от 13.04.2016 № 03-03-06/2/21034, от 22.07.2015 № 03-02-07/1/42067, от 07.05.2010 № 03-02-07/1-225, от 23.04.2010 № 03-02-07/1-188). В этом случае исправление ошибок производится и отражается в декларации за текущий период как убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде, в соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ;
  • во всех остальных случаях сдавать уточненную декларацию обязательно (абз. 1 п. 1 ст. 81 НК РФ, абз. 2 п. 1 ст. 54 НК РФ).
Читайте также  Акт об отсутствии работника на рабочем месте - образец

В соответствии с п. 5 ст. 81 НК РФ уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган по форме, действовавшей в налоговый период, за который вносятся соответствующие изменения.

Не пропускайте последние новости — подпишитесь
на бесплатную рассылку сайта:

  • десятки экспертов ежедневно мониторят изменения законодательства и судебную практику;
  • рассылка бесплатная, независимо от наличия договора 1С:ИТС;
  • ваш e-mail не передается третьим лицам;

Исправление ошибки по налогу на прибыль

Из-за технических ошибок при обработке первичных документов и счетов-фактур произошли задвоения сумм расходов, которые привели к завышению расходов признанных в налоговой базе по налогу на прибыль и вычетов по НДС в 2019 году.

Как можно осуществить исправление несущественной ошибки 2019 г., повлекшей за собой занижение налоговой базы по налогу на прибыль?

Бухучет

В бухгалтерском учете исправление ошибки, выявленной в текущем периоде, но относящейся к 2019 году, производится в текущем периоде в корреспонденции со счетом 84 «Учет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)» (если ошибка признана существенной), либо со счетом 91 «Прочие доходы и расходы» (если ошибка не является существенной).

Существенность следует применять не к отдельной выявленной ошибке (т.к. каждая ошибка может быть незначительной, но в совокупности они могут оказывать существенное влияние на показатели отчетности), а ко всей совокупности выявленных ошибок периода.

Если ошибка признана существенной, то дополнительно необходимо произвести ретроспективный пересчет соответствующих показателей бухгалтерской отчетности предшествующих отчетных периодов (пп. 2 п. 9 ПБУ 22/2010). Под ретроспективным пересчетом понимается пересчет сравнительных показателей бухгалтерской отчетности путем исправления показателей бухгалтерской отчетности, как если бы ошибка предшествующего отчетного периода никогда не была допущена.

Ретроспективный пересчет производится в отношении сравнительных показателей начиная с того предшествующего отчетного периода, представленного в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год, в котором была допущена соответствующая ошибка. Отметим, что ретроспективный пересчет не производится в случаях, когда невозможно установить связь этой ошибки с конкретным периодом либо невозможно определить влияние этой ошибки накопительным итогом в отношении всех предшествующих отчетных периодов.

Поскольку в данном случае период совершения ошибки известен — 2019 год, то ретроспективный пересчет будет выражаться в корректировке связанных статей бухгалтерской отчетности, составляемой в 2020 году, относящихся к 2019 году (например, в Бухгалтерском балансе — в графе «по состоянию на 31 декабря 2019 года», в Отчете о финансовых результатах — в графе «за 2019 год»).

Ошибка предшествующего отчетного года, не являющаяся существенной, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка. При этом корреспондирующим счетом для отражения прибыли или убытка, возникающего в результате исправления ошибки, является счет 91 «Прочие доходы и расходы» (п. 14 ПБУ 22/2010). В этом случае отсутствует необходимость в ретроспективном пересчете показателей бухгалтерской отчетности. Обращаем внимание, что исправление любой ошибки производится именно по соответствующим счетам бухгалтерского учета. То есть корректируются события, явившиеся причиной ошибки: производятся дополнительные записи, которые ошибочно не были своевременно сделаны, сторнируются необоснованно произведенные записи и т.п. Основанием для осуществления исправительных записей будет являться бухгалтерская справка, содержащая все необходимые реквизиты первичного документа (п. 1, п. 2 ст. 9, п.2, п.3 ст.10 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»).

При завышении расходов в прошлом отчетном периоде (2019 году), в бухгалтерском учете текущего года (т.е. отчетного периода выявления ошибки) необходимо отразить прочий доход:

Дебет 60 (76) Кредит 91, субсчет «Прочие доходы»

на сумму отнесенных в 2019 году дважды в расходы услуг сторонней организации;

Дебет 60 (76) Кредит 19

на сумму ошибочно учтенного НДС по услугам;

Дебет 19 Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС»

  • ошибочно принятая к вычету в 2019 году сумма НДС восстановлена к уплате.

    • В бухгалтерском учете на сумму корректировки стоимости задвоенных расходов по услугам в периоде выявления ошибки признается доход, который не учитывается для целей налогообложения прибыли. При этом производится корректировка налоговой базы по налогу на прибыль и суммы налога на прибыль за предыдущий год (за период, в котором услуги выполнены). В связи с этим в учете образуется постоянная разница и соответствующий ей постоянный налоговый доход (п. 4, п. 7 ПБУ 18/02). Сумма доначисленного за прошлый год налога на прибыль не формирует условный расход (условный доход) по налогу на прибыль текущего отчетного периода и, соответственно, текущий налог на прибыль.

    При этом сумма доначисленного налога формирует в Отчете о финансовых результатах чистую прибыль (убыток) и отражается по отдельной статье (п.20, п.21, п. 22 ПБУ 18/02, приложения к Письму Минфина РФ от 28.12.2016 N 07-04-09/78875).

    Следовательно, сумма доначисленного налога обособляется на отдельном субсчете или в аналитическом учете по счету учета прибылей и убытков (Дебет 99 Кредит 68).

    Налог на прибыль

    В случае, когда организация самостоятельно обнаружила ошибку, т.е. в первичной декларации выявлено неправомерное завышение расходов, из-за чего налог уплачен в меньшем размере или не уплачен вовсе, возникает обязанность подать уточненную декларацию за отчетный (налоговый) периоды в которых допущено занижение налога на прибыль или в декларации завышен убыток, предварительно уплатив недостающую сумму налога на прибыль и соответствующие ей пени (п. 1 ст. 81 НК РФ). Это необходимо сделать, чтобы избежать штрафа за неполную уплату налога. При этом важно погасить недоимку и пени до того, как инспекция зафиксирует ошибки в акте камеральной проверки или до получения вами информации о назначении выездной проверки этого периода.

    Уточненная декларация по налогу на прибыль составляется по той же форме, что и первичная декларация (п.5 ст. 81 НК РФ).

    Как следует из вопроса, в части НДС ошибка привела к занижению суммы налога, подлежащей уплате. В связи с чем организация обязана представить уточненные налоговые декларации за те налоговые периоды 2019 года, к которым относится искажение вычетов по НДС, предварительно уплатив недостающую сумму НДС и соответствующие ей пени (п. 1, пп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ).

    Если исправления вносятся после окончания квартала (налогового периода по НДС), в котором допущена ошибка, то заполняется дополнительный лист книги покупок за тот квартал, в котором зарегистрирован ошибочный счет-фактура (п.4, п.9 Правил ведения книги покупок). Как правило, в дополнительном листе аннулируется ошибочный счет-фактура и регистрируется исправленный (п. 3, п.6 Правил заполнения дополнительного листа книги покупок). Исходя из ситуации, исправленного счета — фактуры у Компании не будет, будет только аннуляция ошибочно включенных в книгу покупок счетов-фактур.

    При досрочном прекращении договора обязательного страхования в случаях, предусмотренных правилами обязательного страхования, страховщик возвращает страхователю часть страховой премии в размере доли страховой премии, предназначенной для осуществления страхового возмещения и приходящейся на не истекший срок действия договора обязательного страхования или сезонного использования транспортного средства (п. 4 ст. 10 Федерального закона N 40-ФЗ).

    Если соответствующая страховая премия не была учтена страхователем в расходах, то ее возврат страховщиком не приводит к возникновению дохода, подлежащего налогообложению у страхователя (письмо Минфина РФ от 05.05.2014 N 03-03-06/1/20922).

    Пункт 1.16 Правил обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств предусматривает основания, при которых часть страховой премии по договору обязательного страхования страхователю не возвращается (Приложение 1 к Положению Банка России от 19.09.2014 N 431-П «О правилах обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств»).

    Учитывая обязательный характер страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств, часть неиспользованной страховой премии, которую страховщик не вернул, может быть учтена страхователем в расходах (письмо Минфина РФ от 18.03.2010 N 03-03-06/3/6).

    Если организация просрочила обращение в страховую компанию за возвратом страховой премии, то часть расходов по страховке, относящаяся к периоду от расторжения договора лизинга (с даты прекращения пользования автомобилем для извлечения дохода) до даты обращения за возвратом может быть оспорена, как экономически необоснованный расход (убытки, не отвечающие критериям ст. 252 НК РФ).

    Как исправлять ошибки в налоговом учете и отчетности

    Продолжаем публиковать серию статей об исправлении ошибок в учете. Первые две смотрите тут и тут. Сегодня остановимся на том, как правильно исправлять ошибки в налоговом учете и отчетности.

    Порядок исправления ошибки в налогообложении

    Определение ошибки в НК РФ отсутствует, попытаемся сформулировать его самостоятельно. Если обратиться к нормам бухгалтерского учета, то под ошибкой понимают неправильное отражение или неотражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете организации (п. 2 ПБУ № 22/2010). Данные бухгалтерского учета служат основанием для исчисления налоговой базы по итогам каждого налогового периода (п. 1 ст. 54 НК РФ). Поэтому в целях налогообложения наше определение следует дополнить условием, при котором неправильное отражение или неотражение фактов хозяйственной деятельности привело к ошибкам (искажениям) в исчислении налоговой базы, относящимся к прошлым налоговым (отчетным) периодам.

    Механизм исправления ошибки по исчислению налогов установлен п. 1 ст. 54 НК РФ, согласно которому:

    а) если ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы, относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, обнаружены в текущем налоговом (отчетном) периоде, то перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения);

    б) если период совершения ошибки определить невозможно, то перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения).

    Исправление ошибки в периоде ее совершения

    Одним из обязательных реквизитов первичных документов является дата их составления. Дата составления первички — это момент совершения операции, а если это невозможно, то момент ее окончания. Таким образом, чтобы доказать невозможность определения периода совершения ошибки, надо чрезвычайно постараться.

    При обнаружении в поданной декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, нужно внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить уточненку по ст. 81 НК РФ.

    В январе 2017 года организация обнаружила, что не отразила в бухгалтерском учете выручку за отгруженные в сентябре 2016 года товары в сумме 1 180 000 руб. (в т. ч. НДС 180 000 руб.). Так как ошибка выявлена после окончания года, но до даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, то она исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета за декабрь 2016 года (п. 6 ПБУ № 22/2010).

    В бухгалтерском учете декабрем 2016 года будут сделаны следующие записи:

    ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90/1 – 1 180 000 руб. – отражена выручка за реализованные товары в сентябре 2016 года;

    ДЕБЕТ 90/3 КРЕДИТ 68/НДС – 180 000 руб. – начислен НДС, причитающийся в бюджет;

    ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 68/Налог на прибыль – 200 000 руб. ((1 180 000 руб. – 180 000 руб.) х 0,20) –начислен условный расход;

    Срок предоставления декларации по НДС за 3 квартал — 25.10.2016 г., который истек на момент обнаружения ошибки, поэтому возникает необходимость сдачи уточненной декларации по НДС за 3 квартал 2016 года. Налоговый период по НДС – квартал (ст. 163 НК РФ), значит – ошибка, допущенная в 3 квартале, не повлияет на правильность расчета НДС в 4 квартале и уточненный расчет за этот период сдавать не нужно.

    Налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год (п. 1 ст. 285 НК РФ), который состоит из отчетных периодов: первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (п. 2 ст. 285 НК РФ). Ошибка, допущенная в сентябре 2016 года, обязывает сдать уточненку по налогу на прибыль за 9 месяцев и за год, так как налоговая база исчисляется нарастающим итогом.

    В приведенном примере, допущенная ошибка исправляется таким образом, что прибыль в бухгалтерском учете и налоговая база корректируется в одном отчетном периоде, что не приводит к образованию разниц между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью. Правила ПБУ 18/02 в данном случае не применяются.

    При этом, если уточненная налоговая декларация представляется до истечения срока подачи налоговой декларации, она считается поданной в день подачи уточненной налоговой декларации (п. 2 ст. 81 НК РФ). Случаи, когда уточненка подается после истечения срока подачи налоговой декларации, также не будут являться нарушением срока (п. 1 ст. 81 НК РФ).

    Читайте также  Что означает бремя содержания имущества

    Если срок подачи декларации и уплаты налога истек, то до представления уточненной налоговой декларации надо уплатить недоимку и пени.

    Подытожим, что если обнаружена ошибка в расчете налога и известен период, когда она была допущена, действуем по следующей схеме:

    1) производим пересчет налоговой базы и налога в периоде совершения ошибки;

    2) платим недоимки;

    4) сдаем уточненную налоговую декларацию.

    Обратите внимание: уплата недостающей суммы налога и соответствующей пени поможет избежать штрафа, который предусмотрен ст. 122 НК РФ (п. 4 ст. 81 НК РФ).

    Исправление ошибки в периоде обнаружения, если период ее совершения неизвестен

    Судебная практика под эту норму подводит случаи, в которых определить период совершения ошибки проблемно, так как ведение учета расходов невозможно или сопряжено со значительными затратами. Например, при покупке материалов или товаров неверно отражена его стоимость в регистре налогового учета, но искажение налоговой базы по налогу на прибыль произойдет не в момент оприходования товара или материала, а в момент, когда он будет реализован. При этом, если допустить, что оборот товаров или материалов на складе огромный и учет ведется по средней себестоимости, то невозможно отследить, когда именно была осуществлена реализация спорной единицы.

    В тех случаях, когда ошибка привела к излишней уплате налога, исправить ее можно в периоде ее обнаружения. Здесь существует оговорка: компания может включить в налоговую базу текущего периода сумму ошибки, которая привела к переплате налога в предыдущем налоговом периоде, только в том случае, если в текущем отчетном периоде получена прибыль. Если убыток, необходимо произвести перерасчет налоговой базы за период в котором произошла ошибка (письмо Минфина РФ № 03-02-07/1/42067 от 22 июля 2015 г.).

    ВС пояснил, как правильно уточнять налоговую базу по налогу на прибыль за прошлые периоды

    12 апреля Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда вынесла Определение № 306-ЭС20-20307 по делу № А72-18565/2019, в котором прояснила вопрос корректировки налоговой базы по налогу на прибыль на выявленные ошибки прошлых налоговых периодов.

    В декларации по налогу на прибыль за 2018 г. ООО «Евроизол» заявило расходы на 99 тыс. руб., отразив их как корректировку налоговой базы на выявленные ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым периодам, которые привели к излишней уплате налога. Данная сумма расходов являлась безнадежной к взысканию суммой задолженности перед налогоплательщиком со стороны общества «ТД Порфирит-Урал», сведения о котором были исключены из ЕГРЮЛ в 2016 г.

    По результатам камеральной проверки уточненной налоговой декларации ИФНС России по Засвияжскому району г. Ульяновска отказалась привлекать общество к ответственности за совершение налогового правонарушения, доначислив ему недоимку по налогу на прибыль почти на 20 тыс. руб. Основанием для отказа в признании рассматриваемой суммы затрат в 2018 г. и доначисления налога послужил вывод налогового органа о том, что безнадежную к взысканию задолженность следовало списать еще в 2016 г. при ликвидации контрагента и учесть ее в том же налоговом периоде для целей налогообложения. Поэтому, заключили налоговики, неправомерно отражение этой суммы в налоговой декларации за 2018 г. Впоследствии региональное УФНС России поддержало решение инспекции.

    Налогоплательщик оспорил решение ИФНС в арбитражном суде, который удовлетворил его заявление. Первая инстанция сочла, что в силу п. 1 ст. 54 НК РФ общество было вправе учесть в 2018 г. расходы, относящиеся по периоду своего возникновения к 2016 г., поскольку допущенная ошибка (искажение) в определении периода учета расходов не привела к неуплате налога и не имела негативных последствий для казны.

    В дальнейшем апелляция отменила это решение и отказала в удовлетворении требований общества. Вторая инстанция указала на отсутствие всей совокупности условий, предусмотренных п. 1 ст. 54 НК, при которой расходы, не учтенные в предыдущих налоговых периодах, могут быть учтены при исчислении налога на прибыль за текущий период. По мнению апелляционного суда, в рассматриваемом случае не было выполнено условие об излишней уплате налога за 2016 г., поскольку в указанном налоговом периоде общество понесло убыток свыше 20 млн руб. и не уплачивало в бюджет налог в связи с отсутствием прибыли. Окружной суд поддержал постановление апелляции.

    В кассационной жалобе в Верховный Суд общество сослалось на существенные нарушения норм материального права судами апелляционной и кассационной инстанций.

    Судебная коллегия по экономическим спорам ВС напомнила, что по общему правилу, установленному в абз. 2 п. 1 ст. 54 НК, ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы, относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, исправляются за период, в котором они были совершены. Согласно п. 1 ст. 81 НК при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в инспекцию декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы уплачиваемого налога, он вправе внести необходимые изменения в данный документ и представить уточненную налоговую декларацию.

    С 1 января 2009 г., отметил Суд, в абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ закреплено право налогоплательщика произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором ошибки (искажения) были выявлены, если они привели к излишней уплате налога. Из содержания пояснительной записки к проекту этих поправок следовало, что они направлены на совершенствование регулирования отдельных вопросов налогового администрирования касательно регламентации контрольных полномочий налоговых органов. Соответственно, пояснил ВС, правила перерасчета налоговой базы в периоде выявления ошибки (искажения) должны толковаться и применяться таким образом, чтобы исключать формальное возникновение недоимок при отсутствии неблагоприятных материальных последствий для государства в результате допущенных при исчислении налогов ошибок.

    Они также должны обеспечить уменьшение административного бремени, возлагаемого на налогоплательщиков в связи с устранением таких ошибок (искажений), и эффективность работы налоговых органов, поскольку необходимость подачи уточненных деклараций по каждому факту исправления в соответствии с ранее действовавшим регулированием влекла бы за собой проведение отдельных камеральных налоговых проверок в каждом из этих случаев. При этом судебная практика исходит из правомерности перерасчета в текущем налоговом периоде налоговой базы, если ранее допущенные ошибки не имеют негативных последствий для казны. Исправление их не посредством подачи уточненной декларации за предыдущий налоговый период, а путем отражения исправленных сведений в текущей налоговой декларации также допускается судами.

    Верховный Суд добавил, что вопреки выводам апелляции и кассации возможность перерасчета налоговой базы не ограничивается только случаями получения налогоплательщиком положительного финансового результата в периоде возникновения ошибки и не обусловливается излишней уплатой налога исключительно в этот период, поскольку такие ограничения не вытекают ни из буквального содержания абз. 3 п. 1 ст. 54 НК, ни из телеологического толкования этой нормы.

    Со ссылкой на Постановление Президиума ВАС РФ от 16 ноября 2004 г. № 6045/04 Суд пояснил, что невключение расходов в налогооблагаемую базу в периоде, в котором они возникли, могло привести в этом периоде либо к завышению налогооблагаемой прибыли и переплате налога на прибыль, либо к занижению убытка. В первом случае неправильный учет повлек бы излишнюю уплату налога, что компенсирует занижение налога в следующем периоде, во втором – увеличилась бы сумма убытка, на которую в силу права налогоплательщиков на перенос накопленного убытка уменьшалась бы налогооблагаемая прибыль последующих налоговых периодов.

    «Следовательно, вне зависимости от финансового результата деятельности налогоплательщика (прибыль или убыток), полученного в периоде возникновения ошибки (искажения), для целей применения абз. 3 п. 1 ст. 54 Налогового кодекса значение имеет влияние допущенной ошибки (искажения) на состояние расчетов с бюджетом в этом и (или) последующих периодах – до периода, в котором налогоплательщиком заявлен перерасчет. В данном случае, как указывалось налогоплательщиком и не опровергнуто налоговым органом при рассмотрении дела в судах трех инстанций, увеличение убытка за 2016 г. (208 430 096 руб.) на сумму вновь выявленных расходов (99 458 руб.) не могло привести к неуплате налога за названный налоговый период, и с учетом установленного ст. 283 Налогового кодекса права налогоплательщика на перенос накопленного убытка должно повлечь за собой излишнюю уплату налога в 2017–2018 гг., что свидетельствует о соблюдении налогоплательщиком условий, указанных в абз. 3 п. 1 ст. 54 Налогового кодекса», – отмечено в определении.

    Экономколлегия добавила, что налоговым органом в нарушение ч. 5 ст. 200 АПК РФ не доказано наличие у общества по итогам 2016–2017 гг. неуплаченных сумм налога на прибыль. В ходе судопроизводства по делу ИФНС также не оспаривалось соблюдение обществом положений п. 2.1 ст. 283 Налогового кодекса, ограничивающих с 1 января 2017 г. по 31 декабря 2021 г. предельный объем переносимого убытка (не более 50% налоговой базы). Доказательства, которые бы позволяли утверждать о нарушении нормы в связи с включением в налоговую базу 2018 г. расходов, ошибочно неучтенных в предшествующих налоговых периодах, в материалах дела также отсутствуют. Таким образом, ВС отменил судебные акты апелляции и кассации, оставив в силе решение первой инстанции.

    Старший партнер юридической фирмы INTELLECT Роман Речкин позитивно оценил позицию Верховного Суда. По его словам, только такой подход позволяет установить размер действительных налоговых обязательств налогоплательщика. «Поскольку спор связан с исчислением налога на прибыль организаций, размер которого должен определяться экономически, исходя из финансового результата, с учетом реального дохода и реальных затрат налогоплательщика, искусственная корректировка экономических показателей налогоплательщика по формальным основаниям недопустима. Как справедливо отметила Коллегия, такая корректировка в любом случае повлечет искажение действительных налоговых обязательств налогоплательщика», – отметил он.

    При этом эксперт подчеркнул, что абз. 3 п. 1 ст. 45 НК истолкован Судом расширительно: «Формально норма дает налогоплательщику право произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога в периоде выявления ошибок только “в случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений)”, однако в данном деле контрагент исключен из ЕГРЮЛ в 2016 г. – т.е. период совершения ошибки, очевидно, известен».

    Кроме того, по словам Романа Речкина, позиция ВС РФ значима еще и потому, что Судебная коллегия подтвердила право налогоплательщика выбрать способ исправления ошибок (искажений) либо посредством подачи уточненной декларации за предыдущий налоговый период (с последствием в виде повторной камеральной проверки), либо путем отражения исправленных сведений в текущей налоговой декларации.

    Адвокат АП г. Москвы Марина Дарьина отметила, что ВС РФ фактически разрешил перенести убыток прошлых лет на будущий налоговый период. «При этом нужно учитывать тот факт, что требования ст. 54 НК РФ к возможности учета ошибок (искажений), выявленных за прошлые налоговые периоды, не являются столь жесткими по сравнению с требованиями ст. 283 НК РФ, которые предъявляются к налогоплательщику при переносе убытков прошлых лет», – подчеркнула она.

    По мнению эксперта, судебный акт ВС разрешает налогоплательщику в том числе переносить убыток прошлых лет более доступным способом, следуя требованиям ст. 54 НК РФ, а не норме, отвечающей за перенос убытков, указав, что переносимая сумма является ошибкой (искажением). «Из чего следует данный вывод? Суды трех инстанций не уделили должного внимания раскрытию обстоятельств выявления налогоплательщиком факта ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы в виде безнадежной к взысканию суммы задолженности перед налогоплательщиком. То есть не исследован и не доказан момент обнаружения налогоплательщиком факта ошибки, момент, когда сумма задолженности перед ним стала безнадежной к взысканию. Суды также не стали выяснять, является ли это ошибкой либо данная сумма могла быть выявлена обществом при соблюдении определенных обстоятельств. При анализе обстоятельств дела ВС РФ ссылался на соответствующее постановление ВАС РФ и даже на пояснительную записку к законопроекту, что делается им довольно редко и говорит о наличии пробела в судебной практике при разрешении подобных ситуаций», – отметила Марина Дарьина.